카테고리: 양도시기, 평가기준일 / 심사증여2022-48(2023.01.18)에 대해서 정리합니다.
[제목] 양도차익을 계산하기 위한 양도시기는 대금청산일로 보아야 하고 시가로 인정되는 가액은 평가기준일에 가까운 매매사례가액임
[요약] 부당행위 계산 부인의 대상에 해당하는 양도차익을 계산하기 위한 양도시기는 대금청산일로 보아야 하고, 시가로 인정되는 가액은 평가기준일인 대금청산일에 더 가까운 날의 매매사례가액임
[결정유형] 기각
주문
심판청구를 기각한다.
이유
1. 처분개요
가. 청구인은 자 AAA와 부산 ○○구 ○○동 ○○동 ○○호(이하 “쟁점아파트”이라 한다)를 700,000,000원에 매매하는 내용으로 2020.11.21. 아파트매매계약서를 작성하고, 2020.12.22. 잔금을 수령한 후 소유권을 이전하였다.
나. 청구인은 쟁점아파트 양도에 따라 처분청에 양도소득세 신고를 하면서 양도가액 700,000,000원, 취득가액 413,987,700원, 납부세액 141,730,333원으로 하여 2021.1.5. 양도소득세 신고서를 제출하였다.
다. 처분청은 청구인에 대한 양도소득세 세무조사를 실시하고, 쟁점아파트와 동일 단지 내 ○○동 ○○2호(이하 “비교대상아파트”이라 한다)가 2020.12.22. 매매가액 1,239,000,000원으로 거래된 사실을 확인하고 청구인에게 「소득세법」제101조를 적용하여 특수관계자 간 부동산 저가양도에 따른 양도소득세 398,950,970원을 2022.6.10. 고지하는 한편, AAA에게는 「상속세 및 증여세법」제35조를 적용하여 저가양수에 따른 증여세 36,244,527원을 2022.6.10. 결정고지하였다.
라. 청구인은 이에 불복하여 이의신청을 거쳐 2022.12.5. 이 건 심사청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
가. 쟁점아파트에 대한 매매계약 체결 이후 한 달만에 유사매매사례가액이 31%가 급등하는 극히 이례적인 상황이 발생하였으므로 시가 산정의 기준일을 대금 청산일이 아닌 매매계약 체결일로 보아야 한다.
1) 「소득세법」제98조에 의하면, 양도시기는 원칙적으로 대금청산일로 하는 한편, 「상속세 및 증여세법」제35조제1항에 의하면, 특수관계인 간 저가양수에 있어서 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하고, 제4항에 의하면 제1항을 적용할 때 양수일 또는 양도일의 판단 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정하는데, 같은 법 시행령 제26조제5항에서는 양수일 또는 양도일은 각각 해당 재산의 대금을 청산한 날을 기준으로 하고, 다만, 매매계약 후 환율의 급격한 변동 등 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 매매계약일을 기준으로 한다고 규정하고 있다.
2) 이 건의 경우 쟁점아파트의 유사매매사례가액은 2020.12.22. 20층 1,239,000,000원(비교대상아파트), 2020.11.1. 13층 945,000,000원, 2020.7.18. 14층 880,000,000원이 있고, 원칙적으로 대금청산일인 2020.12.22. 기준으로 가장 가까운 날인 비교대상아파트의 매매가액이 쟁점아파트의 시가로 적용되었다.
3) 쟁점아파트에 대한 시가 산정기준일을 대금청산일로 보는 경우 아래와 같은 문제점이 발생한다.
(가) 청구인은 2020.11.21. 쟁점아파트 매매계약일 당시 유사매매사례가액 945,000,000원이 존재하는 상태에서 700,000,000원으로 매매계약을 하였으나, 한 달 만에 쟁점아파트 시세가 약 3억 원이 오르는 극히 이례적인 사건이 발생하여 2020.12.22. 거래된 비교대상아파트의 매매가액이 이 건 유사매매사례가액으로 인정되었는바, 청구인으로서는 전혀 예상하지 못한 398,950,970원의 추가적인 양도소득세 부담을 떠안게 되었다.
(나) 이처럼 부동산 시세가 급등할 경우, 양도가액 결정 시점에서 확인할 수 없었던 대금청산일의 시가를 기준으로 양도소득세 또는 증여세를 부과하는 것은 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 침해할 수 있어 가격 급등시의 시가 결정 문제는 신중한 접근이 필요하다.
(다) 판례는 부동산 시세가 상승세에 있는 경우 평가기준일 이전의 매매가격이나 감정가격은 그 기간이 어느 정도 길어도 시가로 보았으나, 상속개시(증여)일 후의 거래가격 등은 시가로 보는 것에 인색하였다. 이는 증여일 이후 가격 급등으로 인해 납세자가 불측의 손해를 보지 않도록 예측가능성 및 법적안정성을 고려한 결과로 해석된다.
(라) 한편, 「상속세 및 증여세법」제49조제4항에서는 상속세 또는 증여세를 신고한 경우 신고일 이후의 거래가격은 유사매매사례가액에서 제외함으로써 증여세 신고일 후 시가 변동이 큰 새로운 거래가 발생하더라도 납세자의 예측가능성을 보호하여 유사매매사례가액으로 인정하지 않도록 규정되어 있으나 청구인은 급격한 부동산 가격 상승을 예상할 수 없던 상황에서 계약체결일 당시의 시가를 기준으로 증여세가 아닌 양도세를 신고하여, 위 규정을 적용받을 기회를 박탈당하였고, 급격한 시세 상승으로 인한 과세 위험에 노출되었다.
(마) 종합소득세에서 부당행위계산부인의 시가는 「법인세법」을 준용하고, 양도소득세 부당행위계산부인 규정에서는 시가의 산정 기준을 「상속세 및 증여세법」규정을 준용하도록 되어 있는바, 동일한 부동산을 양도하고도 사업상 양도한 경우와 그렇지 않은 경우, 법인이 양도한 경우와 개인이 양도한 경우 각각 그 판정 기준시기가 달라지게 되어 불합리하다.
(바) 나아가, 유사매매사례의 적용은 매매계약일을 기준으로 정하면서도, 양도소득에 관한 부당행위계산부인이나 저가양수에 따른 이익의 증여 시에는 평가기준일을 매매계약일이 아닌 잔금청산일로 보는 것은 형평에 맞지 않아 입법상 문제가 있다고 볼 여지가 있다.
4) 쟁점아파트 가격의 급격한 변동을 감안하여 매매계약일을 기준으로 시가를 산정하여야 한다.
(가) 「상속세 및 증여세법 시행령」제26조제5항, 같은 법 시행규칙 제9조의3에서는 양수일에 관하여 매매계약 후 매매계약일부터 대금청산일 전일까지 환율이 100분의 30이상 변동하는 경우 대금청산일이 아닌 매매계약일을 기준으로 한다고 규정하고 있다. 이는 계약체결 시점과 대금청산일 사이에 환율의 급격한 변동이 있을 경우 계약체결 시점을 양수일 기준으로 정함으로써 법적 안정성을 도모하기 위한 규정이다.
(나) 이 건에서 계약체결일(2020.11.21.) 기준 매매사례가액은 945,000,000원에서, 대금청산일(2020.12.22.) 기준 비교부동산 매매사례가액은 1,239,000,000원으로 31% 가량 증가하였는바, 이는 상기 규정에서 정하는 급격한 변동에 해당한다.
(다) 판례에서는 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 합목적적 해석을 할 수 있다고 판시하고 있는바, 계약체결일과 대금청산일 한 달 사이에 매매사례가액이 31% 상승한 이 건의 경우도 조세의 불공평·불합리를 시정하기 위해서라도 계약체결일을 양수일로 보는 합목적적 해석이 필요하다.
5) 조세정책은 기본권 제한의 한계 및 목적과 수단 사이에 비례원칙을 준수해야 하며, 재산권의 본질적 내용을 침해하지 않아야 함에도 청구인이 양도가액을 확정하고 한 달 뒤에 우연히 발생한 타인의 매매계약에서 시가가 갑자기 급등하였다는 이유로 청구인과 AAA에게 전혀 예기치 못한 고액의 증여세 및 양도소득세가 부과됨으로써 비례의 원칙을 위반하였다.
(가) 청구인이 기납부한 141,730,330원에 이 건 처분세액을 더하면 청구인이 부담하는 양도소득세는 540,681,290원이고, AAA의 증여세까지 더하면 이 건 매매계약으로 인하여 발생한 세금은 총 576,925,810원에 달한다. 만약 비교대상아파트의 매매가액 1,239,000,000원으로 쟁점아파트를 증여하는 경우 부담세액이 306,132,000원에 그친다는 점을 고려하면 이 건 과세처분은 너무나 가혹하다.
(나) 또한, 청구인과 AAA이 매매계약 체결 시점에 곧바로 잔금을 청산하고 등기를 이전하였어도 가까운 시일 내에 누군가가 높은 시가로 부동산 매매계약을 하면 위와 같은 불합리가 발생할 수 밖에 없으므로 청구인이 전혀 통제 및 예측할 수 없는 사정에도 가혹한 조세 부담을 요구하였다는 측면에서 상당성의 원칙을 위반하였다.
(다) 국토교통부 실거래가 공개시스템에 의하면, 쟁점아파트와 동일한 전용면적을 가진 아파트는 2006년 약 450,000,000원에서 시작하여 대략 14년여에 걸쳐 2020년 9월까지 약 800,000,000원 정도로 완만하게 상승하다가, 2020년 11월에 약 940,000,000원, 12월에는 1,240,000,000원으로 급격하게 상승한 다음 현재까지 비슷한 시세가 유지되고 있다.
(라) 청구인은 2020.11.21. AAA과 쟁점아파트 매매계약을 하면서 계약금 70,000,000원은 계약체결일에, 잔금 630,000,000원은 2020.12.22. 지급하기로 약정하였다. 당시 주변 공인중개사 사무실에 시가를 문의하여 대략 8억원에서 9억원 정도 한다는 말을 듣고 그보다 약간 낮은 가격인 7억원에 계약을 체결하였던 것이다.
(마) 「부동산 거래신고 등에 관한 법률」에 따르면 부동산 매매계약을 체결하면 거래당사자는 계약 체결일로부터 30일 이내에 신고하여야 한다. 그리고 실거래가 신고자료는 공개절차상 문제가 없으면 신고 다음 날 공개하는 것이 원칙이며 계약일을 기준으로 공개된다.
(바) 쟁점아파트와 기준시가가 동일하여 유사매매사례가액으로 결정될 수 있는 시가를 정리하면 ① 2020.7.18. 체결된 880,000,000원 ② 2020.11.1. 체결된 945,000,000원 ③ 2020.12.22. 체결된 1,239,000,000원인데, ②의 실거래가 945,000,000원이 2020.11.21.까지 신고 되었다면 청구인이 이를 확인할 가능성이 존재하나(그 이후에 신고되었을 가능성도 존재한다), ③의 실거래가 1,239,000,000원은 계약당일인 2020.12.22. 신고되었더라도 실거래가가 공개되는 시점은 아무리 빨라도 그 다음 날인 20202.12.23. 이후가 되므로, 청구인의 계약체결인인 2020.11.21.에는 물론 잔금청산일인 2020.12.22.까지도 청구인이 절대 확인할 수 없는 상황이었다.
(사) 또한, 청구인과 AAA은 2020.12.18. 쟁점아파트 매매계약의 실거래가를 신고하였기 때문에, 그 이후인 2020.12.22.에 발생한 다른 매매계약의 시세를 확인하고 재신고하여야 할 의무까지 있다고 보는 것은 납세자에게 과도한 부담을 지우는 것이다.
(아) 청구인은 유사매매사례가액 중 945,000,000원을 제대로 확인하지 않고, 공인중개사의 말만 믿은 상태로 쟁점아파트 매매가격을 700,000,000원으로 정한 부주의는 인정하고, 이에 대해서는 응당한 책임을 져야 할 것이다. 그러나 처분청은 우연히 발생한 타인의 매매계약으로 인한 비교대상아파트의 매매가액 1,239,000,000원으로 시가를 결정함으로써, 청구인에게 기본권 제한의 한계를 벗어나 재산권의 본질적 내용을 침해하는 정도에까지 이르렀으므로 비례원칙에 반하는 부당한 처분이다.
(자) 부당행위계산부인 규정이 제재적 처분이라는 점을 고려할 때, 청구인의 예견가능성과 회피가능성이 전혀 존재하지 않았던 행위에 대하여 이 사건과 같이 징벌적 과세를 하는 것은 그 자체로 부당하다. 이 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위에서 청구인에게 유리한 합목적적 유추해석을 허용함으로써 납세자의 권리를 보호할 필요성이 있다고 할 것이다.
6) 따라서 이 건 과세처분은 지나치게 가혹한 측면이 있는바, 비례원칙에 반하여 부당한 처분에 해당하고, 앞서 살펴본 판례의 태도, 「상속세 및 증여세법」 규정 및 그 불합리와 불균형 등을 고려하여, 「상속세 및 증여세법 시행령」제26조제5항 단서를 이 건에 유추적용하여 계약체결일을 양도일로 인정함으로써, 쟁점아파트의 매매계약 체결일(2020.11.21.)과 가까운 2020.11.1. 거래가액 945,000,000원을 시가로 적용하여야 한다.
나. (예비적으로) 청구인과 AAA에게 예측가능성 및 회피가능성이 없었던 점을 고려하여 가산세 부분만이라도 취소해줄 것을 청구한다.
나. 처분청 의견
가. 쟁점아파트의 양도시기는 잔금청산일인 2020.12.22.이므로 2020.12.22. 체결된 매매사례가액 1,239,000,000원을 쟁점아파트의 시가로 보아 과세한 이 건 처분은 정당하다.
1) 부당행위계산에 해당하는지 여부를 결정하는 시기를 거래 당시 즉, 매매계약 체결일로 본 것은 그 제도의 취지를 고려한 결과이고, 양도차익을 계산하기 위한 기준시기는 과세관청이 부당행위계산에 해당한다고 하여 이를 부인한 후 스스로 양도차익을 계산함에 있어서 그 경우에 적용할 기준시기에 관한 특별규정이 없어 취득 및 양도시기에 관한 일반원칙을 적용한 결과로서, 양자는 그 선택의 이유와 기준을 달리하므로 기준시기를 달리 본다 하여 불합리한 것은 아니다(대법원99두1731, 2001.6.15. 선고).
2) 또한, 자산의 양도시기는 원칙적으로 해당 자산의 대금을 청산한 날로 하되, 대금 청산일이 분명하지 않은 경우 및 대금 청산 전 소유권이전등기가 된 경우에는 등기접수일을 양도시기로 본다(서울행정법원2015구단14662, 2016.3.18. 선고).
3) 위 판례에 기초하여 쟁점아파트 양도시기는 잔금지급일인 2020.12.22.이므로, 잔금청산일과 근접한 비교대상아파트의 매매사례가액을 적용하여 쟁점아파트의 시가를 1,239,000,000원으로 산정한 처분은 적법하고 청구 주장은 독자적인 견해에 불과할 뿐이다.
4) 또한 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원2002두9537, 2003.1.24. 선고).
5) 「상속세 및 증여세법 시행령」제26조제5항 단서에서는 ‘매매계약 후 환율의 급격한 변동 등 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 매매계약일을 기준으로 한다’고 규정하고 있고, 같은 법 시행규칙에서 ‘기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우란 매매계약일부터 대금청산일 전일까지 환율이 100분의 30이상 변동하는 경우를 말한다’고 규정하고 있다.
6) 이 건의 경우 매매계약일 이후 유사매매사례가액이 증가한 경우에 해당하고, 매매계약일부터 대금청산일 전일까지 환율이 변동하는 경우에 해당하지 않는 것이 분명하므로, 「상속세 및 증여세법 시행령」제26조제5항 단서의 규정을 유추적용하는 것은 조세법규 엄격해석의 원칙에 반하는 것으로 허용될 수 없다.
나. 청구인은 특수관계자와의 양도거래에 있어 부당행위계산부인 및 저가양수에 따른 증여 등의 세법적용이 될 수 있음을 사전에 확인하고 거래를 하여야 함에도 이에 대한 주의의무를 다하지 않아 추가납부세액이 발생한 것이므로 가산세 부과를 면제할 정당한 사유에 해당하지 않는다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
1) 가격의 급격한 변동이 있어 시가산정의 기준일을 계약일로 하여야 한다는 청구주장의 당부
2) (쟁점① 기각시) 가산세 감면의 사유가 있는지 여부
나. 관련 법령
(생략)
다. 사실관계 및 판단
1) 관련 법리
○ 「소득세법」제101조 및 같은 법 시행령 제164조에는 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산하도록 규정하고 있고, 이 때 시가는 「상속세 및 증여세법」제60조부터 제66조까지와 같은 법 시행령 제49조, 제50조부터 제52조까지, 제52조의2, 제53조부터 제58조까지, 제58조의2부터 제58조의4까지, 제59조부터 제63조까지의 규정을 준용하여 평가한 가액에 따르도록 규정하고 있으며, 「소득세법」제98조에는 양도 또는 취득의 시기를 원칙적으로 대금을 청산한 날로 하도록 규정하고 있다.
○ 한편, 「상속세 및 증여세법」제35조에는 특수관계인 간에 재산을 시가보다 낮은 가액으로 양수하는 경우로서 그 대가와 시가의 차액에서 일정한 금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 하도록 규정하고 있고, 같은 법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조에서는 시가를 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고, 해당 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매 등 가액이 있는 경우에는 해당 가액을 시가로 보도록 규정하면서, 제2항에서 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 시가로 적용하도록 규정하고 있다.
2) 시가산정의 기준일을 매매계약일로 보아야 하는지에 대한 판단
가) 위 법리와 앞서 인정한 사실관계에 비추어 볼 때, 아래와 같은 이유로 처분청이 2020.12.22. 매매계약한 비교대상아파트의 매매가액을 쟁점아파트의 시가로 본 처분은 정당하다고 보여진다.
○ 청구인이 자 AAA과 2020.11.21. 쟁점아파트 매매계약서를 작성하고 2021.1.5. 양도소득세 신고한 양도가액 700,000,000원은 2020.11.1. 매매계약된 같은 동 같은 면적 아파트의 매매가액 945,000,000원과 비교할 때 245,000,000원이 차이가 나는바, 시가와 거래가액의 차액이 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 「소득세법 시행령」제167조에 따른 양도소득의 부당행위계산 부인의 대상에 해당한다.
○ 청구인의 양도차익을 계산하기 위한 양도시기는「소득세법」제98조에 따라 대금 청산일인 2020.12.22.로 보아야 하고, 2020.12.22. 매매계약된 같은 동 같은 면적 아파트의 매매가액 1,239,000,000원이 2020.11.1. 매매계약된 같은 동 같은 면적 아파트의 매매가액 945,000,000원보다 쟁점아파트의 평가기준일인 대금 청산일(2020.12.22.)에 더 가까운바, 「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제2항에 따라 시가로 인정되는 가액은 1,239,000,000원으로 보아야 할 것이다.
○ 청구인은 쟁점아파트에 대한 매매계약 체결 이후 잔금 지급일까지의 아파트 시세가 급등하였는바, 쟁점아파트의 매매계약 체결일과 차이가 나는 2020.12.22. 매매계약한 비교대상아파트의 매매가액을 쟁점아파트의 시가로 적용하는 것은 부당하다고 주장하나, 「소득세법」제98조에서는 양도시기를 원칙적으로 대금 청산일로 규정하고 있다. 「상속세 및 증여세법 시행령」제26조 등에 따르면, 매매계약 후 환율의 급격한 변동(매매계약일부터 대금 청산일 전일까지 환율이 100분의 30이상 변동하는 경우)이 있는 경우에 매매계약일을 양도일로 규정하고 있기는 하나, 쟁점아파트의 양도와 관련하여 당해 규정이 적용된다고 보기는 어렵다.
나) 따라서 처분청이 청구인에게 과세한 이 건 양도소득세와 AAA에게 과세한 증여세는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
2) 가산세 감면의 정당한 사유가 있는지 여부에 대한 판단
○ 청구인이 쟁점아파트를 매매계약(2020.11.21.)할 당시에 이미 2020.7.18. 매매계약한 같은 동 같은 면적 아파트의 매매가액 880,000,000원, 2020.11.1. 매매계약한 같은 동 같은 면적 아파트의 매매가액 945,000,000원이 존재하였음에도 자 AAA에게 저가양도한 쟁점아파트의 매매계약서 금액대로 양도소득세를 신고한 점으로 미루어 청구인이 양도일(2020.12.22.) 당시 쟁점아파트의 시가가 1,230,000,000원이라는 사실을 알고 있었다고 하더라도 「소득세법」에 따른 부당행위계산부인 규정을 적용하여 신고하였을 것으로 예상하기는 어렵다.
○ 또한, 「소득세법」제105조제1항에 따라 양도소득세 예정신고 기한은 양도일이 속하는 달의 말일로부터 2개월이어서 청구인이 국토교통부의 부동산실거래가 공개시스템이나, 부동산 중개업소, 부동산 관련 잡지 및 부동산 관련 인터넷사이트를 통하여 양도일 당시 쟁점아파트의 시가에 대한 정보를 어느 정도는 확인할 수 있으므로 예측가능성이 없었다는 청구 주장을 받아들이기는 어렵다.
○ 따라서, 처분청이 청구인에게 가산세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심사청구는 청구주장이 모두 이유 없으므로「국세기본법」제65조제1항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.